【精品教案】贪污审计.doc

统 计 学 案例十九 贪 污 审 计 王建党 （云南财贸学院会计学院　云南　昆明，650221） 摘　要：该文借鉴了ISA 240的一些重要观点，阐述了贪污的定义及产生原因，指出了贪污的主要手段，并提出了各阶段针对贪污的审计策略 关键词：ISA 240；贪污的定义；贪污的产生原因，贪污的主要手段，贪污的审计策略 一、贪污的定义 英国出版的《社会科学百科全书》将贪污定义为“为谋私利而滥用公权力”；国际透明度组织将贪污定义为“公职人员为私人利益滥用权力”； 中国社会科学语言研究所词典编辑室1996年7月修订的《现代汉语词典》解释，贪污是指利用职务上的便利非法地取得财物；上海辞书出版社出版的《辞海》(1979年版)解释，贪污指工作人员利用职务上的便利，侵吞、盗窃、骗取、套取国家或集体财物，强索他人财物，收受贿赂以及其他假公济私违法取利的行为；根据《中华人民共和国刑法》第三百八十二条规定，贪污是指国家工作人员利用职务上的便利，侵吞、窃取、骗取或者以其他手段非法占有公共财物的行为。 以上各定义存在共同之处，即：贪污是工作人员利用职权谋取私利的行为。根据中方定义，谋取私利即非法地取得财物。但是我国刑法中的定义适用范围比较狭窄，其贪污主体仅限于国家工作人员，贪污对象仅限于国家公共财物。而实际上，贪污并非国家工作人员的特权。凡是具有一定公共性质财物的被审计单位，其公共财物都有被相关人员非法侵占的可能，例如：上市公司中，所有者权益应由全体投资者享有，具有一定的公共性质，但是管理层可能凌驾于内部控制之上，截留销售收入，虚构成本支出，从而达到侵占股东权益的目的。类似的情况还可能出现于其他所有经济组织、社会团体及行政事业单位等，其中包括私营企业，当私营企业主雇用外人管理时，即有可能发生管理者侵占业主资产的行为，亦即贪污行为。因此，本文认为：贪污是一种客观行为，其具体表现是侵占本非自有的属于所在组织的财物；贪污行为不具有公有制属性，它是一切拥有一定公共性质财物（未必是国有资产）的被审计单位都可能发生的行为。 二、贪污的原因 如ISA 240第2段所述，审计师应关注两类舞弊：即侵占资产与舞弊性财务报告，其中，侵占资产行为即因贪污行为，该行为通常会伴随三种情况而出现，即：策划该行为的动机或压力；进行该行为的机会；使该行为合理化的态度和借口。这三种情况均是侵占资产性舞弊风险因子，亦即贪污产生的可能原因。ISA附录一具体列示了这三种舞弊风险因子的表现： （一）动机或压力 1.个人财务责任可能对管理当局或雇员造成压力，从而接近现金或其他资产以盗用侵占之； 2.被审计单位与员工的负面关系可能激发雇员侵占资产，例如：以下原因可能导致其负面关系： （1）知道或参与了未来员工解雇； （2）最近的或预期的员工补偿金或利益计划的变化； （3）提升、补偿金或其他报酬与预期不一致。 （二）机会 1.一些特征或情况可能增加侵占资产的可能性，例如： （1）持有大量现金； （2）存货体积小，价值高或需求大； （3）易于兑换的资产，例如不记名债券、钻石或计算机集成块； （4）固定资产体积小，有销路或难以辨认所有权； 2.对资产的内控不足可能增加侵占那些资产的可能性，例如： （1）职责分离不够，或无独立检查； （2）对管理当局支出的监管不力，如差旅补偿等； （3）管理当局对负有资产保管责任的雇员监管不力，例如对较远的经营场所监督不够； （4）对申请需要接触资产的工作的雇员筛查不力； （5）资产记录不充分； （6）交易授权批准系统不完善（如采购）； （7）实物保管不力，如现金、投资、存货或固定资产； （8）缺乏完全、及时的资产再调节； （9）交易缺乏及时、适当的记录，如销售回报等； （10）执行控制功能的雇员缺少法定假期； （11）管理当局对信息技术了解不够，使信息技术雇员有机会侵占资产； （12）对自动记录的接触控制不力，包括对计算机系统日志的检查等。 （三）态度和借口 1.忽视检查侵占资产风险或减少侵占资产风险的必要性； 2.忽视针对凌驾于控制之上的侵占资产行为的内部控制，或未能纠正已知内部控制的重大缺陷； 3.行为显示出对被审计单位不满，或对被审计单位给予员工的待遇不满； 4.行为或生活方式的改变可能显示着资产已被侵占； 5.对较小盗窃的容忍。 以上三种贪污性舞弊风险因子涵盖了贪污产生的各种原因，具体而言，动机或压力是产生贪污的主观原因，机会是产生贪污的现实条件，态度和借口是产生贪污的客观环境因素。当以上三种因子同时存在时，就预示着较大的贪污可能性。 三、贪污的主要手段 （一）ISA 240所描述的与贪污有关的行为 ISA 240第11段描述的与贪污有关的行为，主要包括以下四项： 1.贪污收到的物或款项。例如：贪污已经收到的应收账款，或者通过冲销账户把款项转移到个人银行账户上。 2