审计实务 9.3.1 非无保留意见审计报告 9.3.1 讲义.doc

高等职业教育审计专业教学资源库 《审计实务》讲义 知识点 非无保留意见审计报告的条件、格式和内容 学时 2学时/100分钟 教学内容 非无保留意见审计报告的条件、格式和内容 教学重点 非无保留意见审计报告的条件、格式和内容 教学难点 非无保留意见的形成 参考资料 [1]中国注册会计师协会．中国注册会计师执业准则应用指南（2010）．北京：中国财政经济出版社，2010． [2]中国注册会计师协会拟定，中华人民共和国财政部发布．中国注册会计师执业准则2010．北京：经济科学出版社，2010． [3]中国注册会计师协会．审计．北京：经济科学出版社，2015． 一、非无保留意见的含义 非无保留意见是指保留意见、否定意见或无法表示意见。 二、发表非无保留意见的情形 当存在下列情形之一时，注册会计师应当在审计报告中发表非无保留意见： （一）财务报表存在重大错报 　　财务报表的重大错报可能源于： 　　1. 选择的会计政策的恰当性 　　在选择的会计政策的恰当性方面，当出现下列情形时，财务报表可能存在重大错报： 　　（1）选择的会计政策与适用的财务报告编制基础不一致； （2）财务报表（包括相关附注）没有按照公允列报的方式反映交易和事项。 例如，坏账采用了直接转销法核算；发出存货成本的计量采用了后进先出法；将固定资产达到预定可使用状态后发生的借款利息予以资本化，计入固定资产成本；分期收款方式销售商品，按合同约定的收款日期和金额确认收入；长期股权投资后续计量在成本法与权益法之间随意转换，以调节利润等。 　　2. 对所选择的会计政策的运用 　　在对所选择的会计政策的运用方面，当出现下列情形时，财务报表可能存在重大错报： （1）管理层没有按照适用的财务报告编制基础的要求一贯运用所选择的会计政策； （2）不当运用所选择的会计政策（如运用中的无意错误）。 例如，没有对应收款项估计坏账损失；没有识别到债务人财务状况的恶化对估计坏账损失的影响等 　　3. 财务报表披露的恰当性或充分性 　　在财务报表披露的恰当性或充分性方面，当出现下列情形时，财务报表可能存在重大错报： 　　（1）财务报表没有包括适用的财务报告编制基础要求的所有披露； 　　（2）财务报表的披露没有按照适用的财务报告编制基础列报； （3）财务报表没有作出必要的披露以实现公允反映。 例如，没有披露重大已贴现商业承兑汇票形成的或有负债；没有充分、清晰地披露关联方及关联交易，从而不能是财务报表使用者了解相关交易对被审计单位财务状况、经营成果和现金流量的影响等。 （二）审计范围受到限制导致财务报表可能存在未被发现的重大错报 在审计过程中，审计范围有时可能受到限制，无法获取充分、适当的审计证据，从而不能得出财务报表整体不存在重大错报的结论。 下列情形可能导致注册会计师的审计范围受到限制： 　　1. 超出被审计单位控制的情形 　　超出被审计单位控制的情形，例如：（1）被审计单位的会计记录已被毁坏；（2）重要组成部分的会计记录已被政府有关机构无限期地查封。 　　2. 与注册会计师工作的性质或时间安排相关的情形 　　与注册会计师工作的性质或时间安排相关的情形，例如：（1）被审计单位需要使用权益法对联营企业进行核算，注册会计师无法获取有关联营企业财务信息的充分、适当的审计证据以评价是否恰当运用了权益法；（2）注册会计师接受审计委托的时间安排，使注册会计师无法实施存货监盘；（3）注册会计师确定仅实施实质性程序是不充分的，但被审计单位的控制是无效的。 　　3. 管理层施加限制的情形 　　管理层对审计范围施加的限制致使注册会计师无法获取充分、适当的审计证据的情形，例如：（1）管理层阻止注册会计师实施存货监盘；（2）管理层阻止注册会计师对特定账户余额实施函证。 　　三、确定审计意见的类型 注册会计师确定恰当的审计意见类型，取决于下列事项：（1）财务报表是否存在或可能存在重大错报；（2）导致非无保留意见的事项对财务报表产生或可能产生影响是否具有广泛性。 1.判断错报是否重大 根据注册会计师的判断，从金额或性质上看，如果错报大于财务报表整体的重要性水平，则说明该错报属于重大错报，反之，则说明该错报不属于重大错报。 2.判断重大错报对财务报表产生的影响是否具有广泛性 根据注册会计师的判断，对财务报表的影响具有广泛性的情形包括：（1）不限于对财务报表的特定要素、账户或项目产生影响；（2）虽然仅对财务报表的特定要素、账户或项目产生影响，但这些要素、账户或项目是或可能是财务报表的主要组成部分；（3）当与披露相关时，产生的影响对财务报表使用者理解财务报表至关重要。 3. 审计意见决策表 有关事项与情况及对财务报表的影响与审计意见类型的关系，如表9-1所示。 表9-1 审计意见决策表 对 对 财 务 报 表 的 影 响 审 计 意 见