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全面“营改增”对融资租赁业务的影响-财税法规解读获奖文档

继2016年3月18日国务院常务会议审议通过了全面营改增试点方案，3月23日财政部和国家税务总局正式出台了《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号文)(包括其相关附件，以下称36号文)。36号文的出台，一方面将全国范围内全面推开营业税改征增值税(以下称营改增)试点范围进一步扩展到建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等全部营业税纳税人，实现全行业的营改增；另一方面也对近年来营改增试点过程中的相关法规进行了整合和统一，以迎接全面营改增时代的到来。

本文旨在解读和分析36号文实施后，融资租赁业务(特别是飞机融资租赁业务)面临的新变化和对各主要交易方的影响。

租赁交易面临的新变化

融资租赁行业全国范围的营改增试点已自2013年实施，36号文除维持现行的差额纳税、即征即退、融资租赁资质等政策外，新带来的变化主要有：(1)租赁分类征税；(2)差额纳税扣除项调整；(3)经营租赁标的物增加无形资产；(4)商务部系融资租赁公司资本限制。具体而言：

1.租赁分类征税

首先，36号文提出了不动产租赁服务的概念，与有形动产租赁服务相区分，适用不同税率。出租人提供有形动产租赁服务(包括融资租赁和经营租赁)的增值税税率保持不变，为17%；新增的不动产租赁服务(包括融资租赁和经营租赁)，增值税税率为11%。

其次，36号文对融资租赁中的回租业务和直租业务进行定性区分，适用不同税率。明确将融资性售后回租服务纳入金融服务范围，按照贷款服务适用6%的增值税税率；而非回租型融资租赁服务和经营租赁服务仍属于租赁服务的范围，适用17%的增值税税率。

2.差额纳税扣除项调整

36号文对比现行政策，可享受差额纳税的从事融资租赁业务的试点纳税人，其从事融资租赁服务的，其销售额的扣除项中不再包括服务和保险费、安装费，而是以取得的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息(包括外汇借款和人民币借款利息)、发行债券利息和车辆购置税后的余额为销售额。

可享受差额纳税的从事融资租赁业务的试点纳税人，其从事融资性售后回租服务的，差额纳税的扣除项不变。

3.经营租赁标的物增加无形资产

除有形动产和不动产经营租赁、水路运输的光租和航空运输的干租之外，36号文进一步将建筑物、构筑物等不动产或者飞机、车辆等有型动产的广告位的出租服务、车辆停放服务、道路通行服务等均纳入经营租赁服务的范围，征收增值税，扩展了可开展经营租赁的标的物范围。

4.商务部系融资租赁公司资本限制

根据36号文的规定，2016年5月1日起，对可享受差额纳税的、经商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人的资本限制，从此前的注册资本达到1.7亿元，调整为实收资本达到1.7亿元，并从达到标准的当月起执行差额纳税；而对于2016年5月1日后实收资本未达到1.7亿元但注册资本达到1.7亿元的，在2016年7月31日前仍可按照差额纳税，但2016年8月1日后，实收资本未达到1.7亿元，不得执行融资租赁和融资性售后回租的差额纳税。

全面营改增对融资租赁行业各交易方的影响

银行

1.税率提高。银行从事金融服务(其中包括贷款服务)的适用税率从5%的营业税调整至6%的增值税，但考虑到增值税进项抵扣的因素和价外税的性质，银行实际的税负成本可能会降低。

2.价外税。虽然营改增之后银行业金融服务的税率提高，但由于之前征收的营业税属于价内税，实际税负由银行自行承担，而增值税属于价外税，即增值税一般计税方法下的销售额不含销项税额，增值税的实际税负承担者为借款人，而通常银行的贷款合同中也会将间接税负(如增值税)转嫁给借款人，因此，银行的实际税负可能并不会增加。

3.进项税可抵扣。可层层抵扣是增值税最显著的特性，银行购买的商品和服务的进项税可以自其提供金融服务应缴纳的销项税中抵扣，而营业税则不能抵扣。诚然如此，但就银行而言，由于其经营范围和业务的限制，其可取得进项税范围较小，其可能获取的进项税来源主要为不动产、设备等动产的购入和其他服务的购入等。

4.同业往来利息收入免征税。明确了对金融同业往来利息收入，包括金融机构与人民银行所发生的资金往来业务、银行联行往来业务、金融机构间的资金往来业务和转贴现业务，免征增值税。

5.过渡期政策。金融企业(各类银行、城市信用社、农村信用社、信托投资公司、财务公司)发放贷款后，自结息日起90天内发生的应收未收利息按现行规定缴纳增值税，自结息日起90天后发生的应收未收利息暂不缴纳增值税，待实际收到利息时按规定缴纳增值税。

租赁公司

全面营改增对融资租赁企业的主要影响，除了在上文租赁交易面临的新变化中提及的主要变化之外，还包括：

1.税负增加。融资租赁企业作为接受贷款服务的一方，将成为贷款服务项下6%的增值