企业破产重整中的涉税分析和节税筹划.docx

企业破产重整中的涉税分析与节税筹划 破产重整制度是被广泛认可的挽救破产企业最为有效的法律制度，但目前重整成功率普遍较低，如何提高破产重整率？重整过程中税负的高低一定程度上影响着重整方的积极性,影响重整效果。现行法律未出台针对企业破产重整的系统性税收领域的法律法规，且税法和破产法还存在一些协调难题。 实践中多以个案批复、公告、通知、回复，以及地方的府院联动，通过会议纪要来解决破产程序中的涉税问题，因此存在不确定性，权威性也不足。本文基于现有法律法规及立法精神、政策背景，并结合破产重整实例对企业破产重整中的涉税问题加以研究，提出最大程度合法化节税筹划建议，以期降低破产重整产生的税负成本，提高破产重整效率，助力重整成功。 ? 一、从债务人资产及负债状况看税收重点及难点 ? 进入破产重整程序，债务人在资产方面，由于资不抵债，往往货币资金所剩无几，应收账款相对较少或须计提减值准备，而部分存货也可能在进入破产前已被债权人拿去以物抵债，或存在存货变现难的问题，此外还有可能存在长期股权投资，但是又往往存在关联企业，互相担保，一荣俱荣，一损俱损的问题，长期股权投资也很可能须计提减值准备，所以对于很多制造业企业进入破产程序后，主要资产很可能是固定资产，即厂房、办公楼等房屋建筑物和机器设备、车辆等，以及无形资产，如土地使用权、生产许可证、产能指标、商标、发明专利等知识产权，其中土地使用权往往评估价值可观。 但是上述较有价值的固定资产和无形资产又往往存在已抵押，甚至多次抵押加轮候查封的情形。 根据破产法规定破产企业可以全部或者部分变价出售，但将其资产进行分门别类拆开来变卖，或按照意向收购方看中的某特定资产，或把优质资产剥离出来单独出售，如土地使用权、厂房等，并通过司法程序进行公开拍卖，则买受人支付拍卖款后，相应资产的权属发生转移，从税法上来讲，此种做法须按一般性税务处理方法，即应正常纳税，即便是以资产抵债，在税法上也作为视同销售处理，同样须要照章纳税。 而根据债务人的资产状况，可能涉及到的税种包括契税、营业税/增值税、城市维护建设税、教育费附加、企业所得税、土地增值税、印花税、土地增值税等等税种，且由于司法拍卖程序目前普遍是“一切税费由买受人承担”，如债务人所持有的土地使用权历史成本较低，现在评估价较高，即土地溢价率高，则将面临缴纳巨额的土地增值税的可能性，而目前国家税务总局没有明确发文规定关于破产企业发生房地产权权属变更免征土地增值税的通知，此外还有债务豁免产生的巨额企业所得税问题。 从立法层面上来看，破产重整企业在税负减免上面临最大的问题和难点就是目前税法上主要是针对正常企业经营设立的税收规则，几乎很少有针对破产企业设立的税收优惠，即使有，也主要针对金融机构、国企等特殊企业主体。 ? 二、破产重整程序中的涉税分析 ? （一）破产重整所涉税收优惠政策 《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）明确，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税征税范围，其中涉及的货物、不动产、土地使用权转让行为，不征收增值税。《财政部 国家税务总局关于继续支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知》（财税〔2018〕17号）明确，承受破产企业土地、房屋权属、原企业职工的可以享受契税减免优惠。 从目前企业重组税收优惠政策中，我们可以看到税收优惠主要针对于目标企业的整体转让，属于大资产包转让，包括资产、负债、劳动力（职工安置再就业）等一并转让，即一篮子苹果，好的坏的全打包拿下，而不是把好苹果从一堆烂苹果中挑出来即把优质资产单独出售，否则企业包袱、不良资产的价值只会更加贬值，特别是职工安置问题，对于一些大型生产企业会带来大批工人失业，影响社会稳定。所以破产重整是鼓励僵尸企业资源盘活再利用，保持企业原来的实质性经营活动，若资产收购方只中意破产企业某项资产，不愿意接收企业的职工和破产企业债务等包袱，不继续企业的原事业运营则难以享受这些税收优惠。 另外，实践中还有一些是以个案批复，如在温州中城建设集团有限公司重整案中，税务部门对于申报债务豁免收入以及重整完成后债务重整收入，由此产生的巨额企业所得税，经温州市中院、瓯海法院与税务部门协商，最终同意将该税负问题暂时搁置。 但由于我国实行税收法定原则，基层税务机关无减免权限，税务机也关出于执法风险的考虑，所以个案批复不具有普遍适用性，各地税收的优惠力度也各有不同，但这具有一定的参考意义，也可从中看出政府对破产重整的扶持力度和鼓励重整，挽救企业的意图。 ? （二）特殊性税务处理方法的分析 根据《财政部 国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]60号文